Darlehensverträge zwischen Angehörigen müssen vereinbarungsgemäß vollzogen werden

Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat noch zum Jahresende in einem weiteren Schreiben die Voraussetzungen für die steuerrechtliche Anerkennung von Darlehensverträgen zwischen Angehörigen bzw. zwischen einer Personengesellschaft und Angehörigen der die Gesellschaft beherrschenden Gesellschafter erneut konkretisiert (BMF-Schreiben v. 23.12.2010 – IV C 6 – S 2144/07/10004).

Angehörige dürfen ihre Rechtsverhältnisse untereinander so gestalten, dass sie für sie steuerlich möglichst günstig sind. Das Vereinbarte muss jedoch dem entsprechen, was fremde Dritte bei der Gestaltung eines entsprechenden Darlehensverhältnisses üblicherweise vereinbaren würden, um den gewünschten steuerlichen Erfolg auch tatsächlich eintreten zu lassen.

Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung durch die Finanzverwaltung ist, dass der Darlehensvertrag zivilrechtlich wirksam geschlossen worden ist und tatsächlich wie vereinbart durchgeführt wird. Dabei müssen sowohl der Vertragsinhalt als auch dessen Durchführung grundsätzlich dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen (Fremdvergleich).

Werden zivilrechtliche Formerfordernisse nicht eingehalten, führt dies allerdings nicht grundsätzlich und ausnahmslos dazu, derartige Verträge nicht steuerrechtlich anzuerkennen.

Die zivilrechtliche Unwirksamkeit des Darlehensvertrages gilt jedoch als besonderes Indiz gegen den vertraglichen Bindungswillen der Vertragsbeteiligten, das zur Versagung der steuerrechtlichen Anerkennung führen kann.

Vor allem auch die Trennung der Vermögens- und Einkunftssphären der vertragsschließenden Angehörigen (z. B. Eltern und Kinder) muss mit dem Darlehensvertrag und seiner tatsächlichen Durchführung gewährleistet bleiben. Es darf sich also nicht um eine verdeckte Unterhaltsgewährung handeln, ebenso darf keine verschleierte Schenkung der Darlehenszinsen vorliegen. Vergleichsmaßstab für den Fremdvergleich sind insbesondere die Vertragsgestaltungen, die zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten üblich sind.

Voraussetzung ist daher, dass

  • eine Vereinbarung über die Laufzeit und über Art und Zeit der Rückzahlung des Darlehens getroffen worden ist,
  • die Zinsen zu den Fälligkeitszeitpunkten entrichtet werden und
  • der Rückzahlungsanspruch ausreichend besichert ist, z. B. durch Hypothek, Grundschuld, Bankbürgschaften, Sicherungsübereignung von Wirtschaftsgütern, Forderungsabtretungen.

Ein Darlehensvertrag zwischen volljährigen, voneinander wirtschaftlich unabhängigen Angehörigen kann ausnahmsweise steuerrechtlich bereits anerkannt werden, wenn er zwar nicht in allen Punkten dem zwischen Fremden Üblichen entspricht, aber die Darlehensmittel, die aus Anlass der Herstellung oder Anschaffung von Vermögensgegenständen gewährt werden (z. B. Bau- oder Anschaffungsdarlehen), ansonsten bei einem fremden Dritten hätten aufgenommen werden müssen.

Entscheidend ist, dass die getroffenen Vereinbarungen tatsächlich vollzogen werden, insbesondere die Darlehenszinsen regelmäßig und fristgerecht gezahlt werden.

Bei einer Schenkung mit der Auflage, diesen Betrag wieder als Darlehen zurückzugewähren, wird ertragsteuerlich regelmäßig weder die Schenkung noch die vereinbarte Rückgabe als Darlehen anerkannt. In diesem Fall wird schon die Schenkung nicht tatsächlich vollzogen, da der Empfänger nicht die alleinige unbeschränkte Verfügungsmacht erhält. Das hat zur Folge, dass Darlehenszinsen nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten geltend gemacht werden können. Regelmäßig besteht eine Vermutung der Abhängigkeit von Schenkung und Darlehen, wenn ein sachlich und zeitlich enger Zusammenhang zwischen Schenkung und Darlehensgewährung besteht. Unter engen Voraussetzungen kann diese Vermutung jedoch widerlegt werden.